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北京工商大学学报( 社会科学版)摇 摇 摇 摇 2014 年摇 第 5 期
权力中心的意愿和能力是我国会计制度变迁的主
导因素, 是政府会计制度变迁的第一行动集团。
二、 政府会计制度变迁的成本收益比较
一项制度变迁能否发生, 不仅在于旧的制度
是否效率低下,还在于制度变迁收益与成本的比
较。 任何制度安排都需要成本,政府会计制度变
迁同样需要成本, 制度变迁的源泉在于新的制度
安排能够带来潜在利润或收益 ,只有制度变迁收
益大于成本, 政府会计制度才可能发生变迁。
1郾 政府会计制度变迁的成本分析
与任何制度变迁一样,政府会计制度变迁可
以分为以下几种成本。
(1) 政府会计制度变迁规划设计费用 。 长期
以来,我国形成了按组织机构设置会计制度的预
算会计制度体系,即按照财政部门、 税务部门、 国
库、 行政与事业单位等组织机构分别设置会计制
度, 没有将政府所有组成部门视为一个统一的整
体来考虑政府各种业务活动的会计处理问题, 整
个制度体系中各项制度均自成一体、缺乏衔接, 难
以全面反映政府预算资金整体收支流程, 也无法
完整地反映各级政府的资产、负债和净资产全貌。
这些突出问题不能通过对现有预算会计体系的小
修小补解决, 必须设计新的政府会计制度。
(2) 清除旧政府会计制度的费用。 现行预算
会计制度存在较多缺陷, 在规划设计新的政府会
计制度时,必须确认这些缺陷并对不合理的部分
进行清除,清除过程必然耗费成本。 需要格外关
注的是,清除旧政府会计制度必须彻底、 有效, 杜
绝清除费用的重复发生。
(3) 消除政府会计制度变迁阻力的费用 。 政
府会计制度变迁实质上是一个 “ 非帕累托改变冶
的过程, 不可能不减少任何制度主体的利益;一部
分制度主体的利益增加可能以另一部分制度主体
的利益损失为代价,如此, 受损利益方就会反对 。
如果政府会计制度变迁使获利机会在制度主体间
分配不均,受益差别明显,受益较小者会认为破坏
了公平原则, 进而表示异议或消极对抗。 为了消
除制度变迁的阻力,就需要付出一定的代价,包括
对反对者实行强制措施和引诱手段所花费的成
本, 包括对变迁受损者的补偿措施 ( 张曙光 ,
1999)。 这是制度变迁成本的重要组成部分。
(4) 政府会计制度变迁造成的损失 。 政府会
计制度变迁必然改变了制度主体之间的利益关
系, 不可避免地引起一部分制度主体的反对和阻
扰, 虽然通过制度设计等方法可以缓解,但不可避
免产生损失。 这种损失也是制度变迁中必须考虑
的重要问题。
(5) 新政府会计制度实施成本。 新政府会计
制度运行需要在人员培训、 新的会计信息系统构
建、 账务重置等方面投入成本。 在政府会计制度
变迁过程中 , 相关主体需要学习关于新的知识,
有关政府会计知识的积累程度较低也是政府会计
制度改革的重要制约因素。 我国正在进行试编政
府综合财务报告试点, 通过对试点情况的分析, 行
政事业单位会计人员对新知识存在比较普遍的抵
触心理, 导致知识更新缓慢, 难以理解综合财务报
告的有关概念和原则, 尤其表现在对权责发生制
的应用方面。 政府会计制度改革要求人们学习、
适应新的制度和掌握有关新制度的知识, 人才的
培养、知识的积累绝非一朝一夕, 知识积累程度和
人力资源基础深刻影响着政府会计制度的实施成
本, 影响政府会计制度创新的可能性。 需要关注
的是,新政府会计制度运行成本中比重较大的会
计信息系统构建费用。 相对其他信息化建设, 我
国政府信息化建设一直比较滞后, 财政管理信息
系统建设更是远远满足不了大量的数据处理需
求。 政府会计改革一个突出的问题就是大量数据
的处理, 作为一个由五级政府构成的政府体系, 政
府间数据需要进行合并处理,同时还需要对行政
单位、事业单位、国有企业等不同组织类型的机构
数据进行汇总处理,由于涉及不同的会计制度, 数
据的组织、 传输、 汇总非常复杂, 需要进行大量的
繁复工作。 然而, 政府信息化建设无法一蹴而就,
财政管理的 “ 金财工程冶 应用系统平台尚处于初
期运用阶段, 并且各省、市 、县运行的系统平台各
不相同, 数据难以互通互联, 建设成本较高。
(6) 随机成本。 由于制度变迁具有不确定
性, 制度变迁过程中可能发生随机事件,使变迁的
风险增大,从而加大变迁成本,甚至使制度变迁无
法进行。 因此,在政府会计制度变迁过程中,也需
要关注随机成本。
就我国而言, 政府会计制度变迁的设计、实施
费用是主要成本, 它影响甚至决定了其他几种变
迁成本的大小。 新政府会计制度设计 ( 制度安
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