201405 - page 9

北京工商大学学报
(
社会科学版
)摇 摇 摇 摇 2014
5
养老金信托基金和代理基金等
普通政府的
资本资产和长期负债不在基金主体的核算范围
州和地方政府需要单独设置一个非基金会计主
———
普通资本资产账户和普通长期负债账户
加拿大政府会计准则委员会
(PSAB)
制定公
共部门会计准则主要参考了加拿大企业会计准
,
对于企业会计准则不适用于公共部门的方面
或不能满足公共部门核算需要的方面
,
则会在对
应公共部门会计准则中做出不同的规定或单独制
定公共部门特定事项的准则
例如
,
公共部门会
计准则中使用了与企业会计基本一致的资产
收入
费用等要素定义
,
但对于资产减值事项
,
则根据公共部门持有资产的特殊性质
,
规定了不
同于企业会计准则的减值计算方法
英国政府会计准则
(
采用资源会计与预算模
)
财务报表要素包括资产
负债
净资产
收入
和费用
英国政府会计准则逐步向国际公共部门
会计准则趋同
,
对于国际会计准则未涉及的基础
设施资产
继承性资产等政府部门特有资产
特定
事项
,
政府财务报告手册
中做出了专门规
并且对于资产
负债
收入和支出以及养老金
的管理等做出了进一步的详细说明与指导
基础
设施资产是公共部门资产中的特殊资产
由于英
国曾经进行了大规模的私有化改革
,
诸如水
交通等均实行了私有化
,
不属于公共部门会计核
算范围
因此
,
在英国
,
基础设施主要是指道
[8]
并且对道路网按照重置成本计价
文化
遗产是指因文化
环境或历史的原因
,
而持有的
留存给下一代的资产
,
包括历史建筑
考古旧
具有重要历史意义的军事和科学设备
博物
馆和艺术品等
[8]
英国为了鼓励公共部门有效
管理其资产与负债
,
避免资产闲置
,
盘活公共部
门的资产存量
,
确保纳税人权益获得适当的回
,
要求公共部门计算资本占用费
,
并将这一费
用计入经营成本
,
全面反映公共部门的活动成
(
陈璐璐
,2007
[10]
) 。
相应地
,
确定中国政府会计的要素定义及要
素具体内容时首先要解决的一个问题是中国政府
会计的目标究竟是什么
(
陈志斌
,2014
[11]
)?
其次
才是解决要实现中国政府会计的目标
需要怎么
定义中国政府会计要素以及如何确定中国政府会
计要素的具体内容
政府会计环境影响政府会计要素的选择
从上述国际公共部门会计准则以及各国政府
会计准则的介绍中
,
容易发现国际公共部门会计
准则以及各国政府会计准则所确定的要素及其定
义是不完全一致的
,
除了上文分析的政府会计要
素大都是为了实现政府财务报告目标的而确定
,
各国的政府财务报告目标有所差异导致政府会计
要素定义及其具体内涵出现不同这一原因外
,
有什么原因会导致他们出现不同呢
?
本文分析认为
:
导致差异的原因还包括政府
会计环境的不同
各国政府会计现有条件的差异
以及各国对成本收益权衡的不同
在这一部分现
讨论政府会计环境的影响
L俟der(1992)
[12]
实证调查各国环境对政府会
计的影响发现
:
具有相对较强的政治竞争
外部准
则机构具有较大的影响
资本市场需要充分的信
息披露等环境的国家
,
比如丹麦
瑞典
加拿大和
采取
GAAP
的美国各州与环境情况正好相反的国
家诸如德国
美国联邦政府和法国等政府会计改
革及其准则制定
要素确定都会发生较大的差异
,
其中的差异
,
可以通过分析上文清晰得出
除此之外
,
不同的政治体制
不同的经济体
不同的国家治理机制和治理水平
不同的法系
和法律态度
不同的政府责任界定等环境因素不
但决定了政府会计的目标不同
,
而且影响了实现
目标所需要的不同政府会计要素
( Polackova,
1999
[13]
;Lapsleg,1988
[14]
)。
比如
,
负债要素的界
定需要以政府承担的责任和义务为基础
,
在范围
上不但应涵盖普遍承担的法定义务所对应的直接
显性负债
,
还应包括不确定事项触发的间接负债
以及法律或合约并未规定
,
而基于公众的期望
治压力或社会对政府责任的理解确立的隐形负
因此
,
负债要素的确认范围将会随着政府职
责范围的延伸和政府计量能力的增强而逐步
进扩大
[4]
对于形成的资产是否列为政府资产的问题
,
本文的建议是只将国有资本金纳入到政府会计的
核算范围
原因在于
,
我国国有企业使用的国有
资产
,
尽管从其性质上讲是政府的财政资源
,
但改
革后的国有企业已成为独立经营
自负盈亏的法
人主体
,
政府不应再直接干预企业的经营活动
,
不再负有直接财务责任
(
陈志斌
,2003
[15]
)。
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