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第 29 卷摇 第 5 期 陈志斌 : 政府会计要素选择的分析框架研究
其主要目标不是为了创造经济利益, 而是为了包
括社会公众在内的利益相关方提供各项公共服
务, 比如国家安全、 医疗卫生、社会保障等是其主
要职能。 负债是主体因过去事项而承担的现时义
务, 该义务的履行预计将导致含有经济利益或服
务潜能的资源流出主体。 净资产 ( 权益 ) 是主体
的资产扣除所有负债后的剩余权益。 收入是导致
报告期净资产( 权益) 增加的 、经济利益或服务潜
能的总流入, 但不包括与所有者投入相关的净资
产( 权益) 增加。 费用是在报告期间经济利益或
服务潜能的减少, 表现为导致权益减少的资产的
流出或耗费或负债的增加, 但不包括与分配给所
有者相关的权益减少。 所有者投入保全调整与
IASB 的 《 财务会计概念框架》 中 “ 资本保全调整 冶
要素相类似, 作为一项会计要素在公共部门主体
的财务报表中予以确认[6] 。
美国联邦会计准则委员会 ( FASAB) 发布的
联邦财务会计概念公告 ( SFAC) 第 5 号 《 应计制
财务报表要素的定义和确认》 中规定财务报表要
素包括资产、 负债 、 净资产、 收入和费用等五类。
资产是联邦政府能够控制的、体现经济利益或服
务的某项资源。 大致分为四类:联邦使命财产、 厂
场和设备; 继承资产 ( 因其历史、 自然、 文化、 教
育、 艺术或建筑价值而持有); 代管土地; 普通财
产、 厂场和设备 ( 用来提供普通政府服务和产
品)。 对于联邦政府代管资产的金额不在资产负
债表中列示, 而以物理单位来计量, 对政府的人
力资本和研究开发投资, 则在财务报表当中以补
充代管报告的形式加以揭示, 从而使财务报告记
录了所有在主体控制下的资产。 负债是在特定的
事件发生或被要求时, 联邦政府在可确定的日期
向其他主体提供资产或服务的现时义务( 王丽 ,
2008 [8] )。 一个联邦主体由于接受货物或服务而
产生负债,它也很可能是非互易性交易负债 ;一个
联邦主体还可能因为由它引起的事件( 政府相关
事件),或者对此事件它有着主动承担的财务责
任( 政府公认的事件) 而发生相关负债 ;当损失发
生的可能性大于不发生的可能性时确认或有负
债, 而因诉讼产生的或有负债,要求在或有费用可
能发生时进行确认。 联邦政府没有将其债务按照
营运债务和资本债务进行分类。 净资产是在联邦
政府或某个组成主体的资产负债表中所确认总资
产和总负债之间的数字差异。 收入是报告期间提
供物品或服务、 征税或行使其他权力、 接受捐赠,
或者执行其他活动 ( 不包括借款) 而导致资产的
增加或负债的减少或兼而有之。 费用是报告期间
提供现金或现金等价物、提供物品或服务, 或者执
行其他活动 ( 不包括借款的偿还) 而导致资产的
减少或负债的增加或兼而有之 ( 田五星和张国
清,2011 [9] )。 联邦政府会计不但核算一般意义
上的资产和负债,还将或有负债 、遗产资产、 受托
土地、社会保险、贷款担保、国防资产设备、 养老金
等中央政府特有的事项纳入核算范围。
美国州和地方政府会计准则委员会 (GASB)
发布的第 4 号概念公告 《 财务报表要素 》 中定义
了资产、 负债、 资源流出、 资源流入、 递延资源流
出、 递延资源流入、 净资产等 7 个要素。 州与地方
政府在对其政务活动和商业活动进行会计核算
时, 采用的是基金会计模式。 使用的基金按照资
源性质、 用途及管理特点分为政府、权益和信托三
类: 政府基金主要核算普通政府活动( 如公安、 消
防) 中可支用的流动资产、 相关负债、 净资产变动
及余额; 计量重点是当期财务资源,不增加当期财
务资源和不运用当期财务资源的交易事项不在核
算范围内;收入主要来源于税收和政府间收入; 上
级补贴或补助也是重要的收入来源, 主要包含普
通基金、特种收入基金 、资本项目基金 、偿债基金
和永久基金等。 政府基金确认的是收入和支出,
而非费用,并且:(1) 收入必须是 “ 可支配的 冶, 即
除了本期已赚取的并且可计量的之外, 还必须是
在本期可收到的, 或者是马上可以收到的, 是可以
用于偿还本期支出引致的负债;否则, 就必须递延
( 计入递延收入 ), 直到 “ 可支配 冶 时再确认收入 。
(2) 支出包括运营支出、 资本支出和偿债支出 。
确认支出的时点为由政府基金支付的本期运营支
出或资本支出债务发生时; 普通政府长期负债的
本金和利息到期时。 权益基金主要核算政府商业
活动( 如公共事业、 公交系统 ) 的收入、 费用、 资
产、 负债和权益,其计量重点是经济资源。 权益基
金主要包含企业基金和内部服务基金等。 信托基
金核算政府为其他方利益以信托或代理方式持有
的资产。 普通的政府资本资产和长期负债不通过
政府基金账户核算, 而是通过专设的非基金账户
反映。 主要包括投资信托基金 、私人目的信托基
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